Fundacja rodzinna – dozwolony zakres działalności i zasady jej opodatkowania

Fundacja rodzinna – dozwolony zakres działalności gospodarczej

Fundacja rodzinna stanowi stosunkowo nową instytucję w polskim systemie prawnym wprowadzoną ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (dalej: „ustawa o FR”).

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy o FR fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia majątku, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz realizacji świadczeń na ich rzecz. Szczegółowy cel fundacji rodzinnej określa fundator w statucie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ustawy o FR fundacja rodzinna może prowadzić działalność gospodarczą, jednak wyłącznie w określonym w zakresie. Dozwolone są następujące formy działalności:

• zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;
• najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;
• przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;
• nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;
• udzielania pożyczek:
• spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,
• spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,
• beneficjentom;
• obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;
• produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;
• gospodarki leśnej.

Prowadzenie działalności wykraczającej poza wskazany powyżej zakres skutkuje opodatkowaniem fundacji rodzinnej według niekorzystnej „stawki karnej”, o czym szerzej piszemy w dalszej części opracowania.

Fundacja rodzinna – zasady opodatkowania na gruncie CIT

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”):

„Zwalnia się od podatku: (…) fundację rodzinną.”

Nie oznacza to jednak, iż fundacja rodzinna w ogóle nie musi odprowadzać podatku. Aby prawidłowo zrozumieć zasady jej opodatkowania,  konieczne jest uwzględnienie dalszych przepisów ustawy o CIT.

I tak, w świetle przepisu art. 24q ust. 1 ustawy o CIT, fundacja rodzinna zobowiązania jest odprowadzić podatek od:

• świadczenia na rzecz beneficjentów w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 ustawy o FR
• mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,
• świadczenia w postaci ukrytych zysków

Fundacja rodzinna korzysta więc ze zwolniona z opodatkowania dochodu do momentu, w którym  nie dokonuje wypłat na rzecz beneficjentów lub nie przekazuje majątku w związku z jej rozwiązaniem. Samo posiadanie aktywów – takich jak nieruchomości, udziały w spółkach czy papiery wartościowe – nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Dopiero wypłata świadczeń na rzecz beneficjentów fundacji skutkuje powstaniem obowiązku podatkowy na gruncie ustawy o CIT. Stawka podatku w takim przypadku wynosi 15% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie ustawa o CIT przewiduje tzw. „stawkę karną” w sytuacji prowadzenia działalności przez fundację rodzinną  poza zakres dozwolonym w przepisie art. 5 ustawy o FR. Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 7 w zw. z 24r ust. 1 ustawy o CIT dochody z działalności wykraczającej  poza dozwolony zakres są opodatkowane stawką 25% podstawy opodatkowania.

Fundacja rodzinna – zasady opodatkowania na gruncie VAT

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu VAT podlegają czynni podatnicy VAT, tj. podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy i dokonujące dostawy towarów lub świadczenia usług.

Czynnymi podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dozwolona działalność fundacji rodzinnej w rozumieniu przepisów art. 5 ustawy o FR, może spełnić definicję działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT. W konsekwencji  fundacja rodzinna prowadząca taką działalność może zostać uznana za czynnego podatnika VAT, a dokonywane przez nią dostawy towarów lub świadczenie usług będą podlegały opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

Fundacja rodzinna – zasady opodatkowania na gruncie PIT (fundator, beneficjenci, inne osoby)

Przychody beneficjentów fundacji rodzinnej jako osób fizycznych, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

Jednakże świadczenia wypłacane beneficjentom przez fundację rodzinną są już objęte opodatkowaniem na gruncie ustawy o CIT. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania  ustawodawca przewidział zwolnienie beneficjentów fundacji rodzinnej i ich „osoby najbliższe” z obowiązku uiszczania podatku PIT od świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną.

W świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT następujące świadczenia wypłacane przez fundację rodzinną są zwolnione z podatku PIT:

• świadczenia wypłacane na rzecz fundatora
• świadczenia wypłacane na rzecz beneficjentów będących w stosunku do fundatora jedną z osób bliskich z tzw. grupy zerowej (małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha), o których mowa w przepisie art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (dalej: „ustawa o SiD”)
• świadczenia wypłacane na rzecz innych osób będących w stosunku do fundatora jedną z osób bliskich z tzw. grupy zerowej (małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha), o których mowa w przepisie art. 4a ust. 1 ustawy o SiD

Zwolnienie to przysługuje w części odpowiadającej proporcji wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Natomiast:

• osoby zaliczane do tzw. I grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o SiD, które nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT,
• oraz osoby z tzw. II grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o SiD,

są zobowiązane do zapłaty 10% PIT od świadczeń otrzymanych od fundacji rodzinnej (także z zastosowaniem proporcji wartości mienia wniesionego).

Są to: zięć, synowa, teściowie, zstępni rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępni i małżonkowie pasierbów, małżonkowie rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonkowie rodzeństwa małżonków, małżonkowie innych zstępnych.

Wszystkie pozostałe osoby – lub przypadki uzyskania przychodu z tytułu świadczenia fundacji rodzinnej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o FR –  podlegają opodatkowaniu PIT według stawki 15%.

Podsumowanie

Planując założenie fundacji rodzinnej należy m.in.:

• upewnić się, iż planowana działalność mieści się w katalogu dozwolonej działalności przewidzianej ustawą o fundacji rodzinnej
• zweryfikować, na jakich zasadach i w jakim momencie rozporządzenie majątkiem fundacji rodzinnej podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT
• ustalić, czy planowana działalność fundacji rodzinnej będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT

przeanalizować, czy ewentualne rozporządzenie majątkiem fundacji rodzinnej na rzecz fundatora lub na rzecz innych osób podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o PIT.

W razie potrzeby uzyskania wsparcia przy ustanowieniu fundacji rodzinnej, lub weryfikacji jej rozwiązań prawno-podatkowych, zachęcamy do kontaktu. Razem wypracujemy najlepsze rozwiązanie dostosowane do Państwa sytuacji.

Dr.jur. Norbert Czerniak – prawnik

Orest Ochocki – partner/radca prawny

Zobacz także:

Fundacja rodzinna jednak korzystna dla fundatorów-małżonków – nowe spojrzenie fiskusa

Fundacja rodzinna – sprzedaż udziałów w spółce bez podatku dochodowego (CIT)